Продолжается подписка на наши издания! Вы не забыли подписаться?

Письма в редакцию

Статья 410 или статья 413 Гражданского кодекса РФ: которой из них руководствоваться при проведении взаимозачетных операций?

Игнатов А.В., ведущий специалист отдела внутреннего контроля
ООО "ЛУКОЙЛ-Севернефтепродукт"

Статья 410 ГК РФ гласит: " обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом до востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны" .

Когда Высший арбитражный суд РФ рассматривает вопросы соблюдения норм законодательства при проведении хозяйствующими субъектами взаимозачетных операций, то он, как правило, ссылается именно на эту статью. Во всяком случае, такой вывод подсказывает Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65 " Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований" .

Но так ли все просто и однозначно?

При разрешении юридических проблем, связанных со взаимозачетными операциями, статье 410 ГК РФ есть сильнейшая альтернатива в лице статьи 413 ГК РФ. Она, заметно уступая первой в длине текста, гласит: " обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице" .

На первый взгляд, в статье 413 ГК РФ вообще нет упоминания о зачете встречных требований. Но если вдуматься, то в этом упоминании не было никакой надобности.

Объясним каждое из ключевых слов, содержащихся в статье 413 ГК РФ (как то: обязательство, должник, кредитор, лицо), с помощью определений, данных в пункте 1 статьи 307 ГК РФ и первом абзаце пункта 2 статьи 1 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 307 ГК РФ, " …в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п.— либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности" .

Согласно первому абзацу пункта 2 статьи 1 ГК РФ: " …граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора" .

Если теперь мы вновь вернемся к статье 413 ГК РФ, то сможем интерпретировать ее так: совпадение должника и кредитора в одном лице есть объективный (автоматический, безусловный, произошедший сам собой) зачет взаимных требований (обязательств) двух сторон (лиц), каждая из которых одновременно является и должником, и кредитором по отношению к другой, поскольку данное совпадение означает прекращение обязательств каждой из сторон перед другой.

Итак, взаимозачетные операции могут быть урегулированы сразу двумя статьями Гражданского Кодекса. В этом не было бы ничего плохого, но парадокс состоит в том, что статьи 410 и 413 ГК РФ по-разному отвечают на вопрос, когда зачет считается состоявшимся, то есть получившим юридическую силу. Другими словами, мы сталкиваемся с определенным противоречием в гражданском законодательстве, а это уже нонсенс. Противоречие обостряется еще и тем, что в Гражданском кодексе отсутствует специальная статья, которая, на манер пункта 7 статьи 3 НК РФ, регулировала бы случаи, когда какие-либо положения Гражданского кодекса не согласуются друг с другом.

Но самая острая проблема, которая возникает из двух вариантов признания зачета состоявшимся, – это определение времени возникновения налоговых обязательств для участников зачета. Дело в том, что прекращение обязательства и, соответственно, возникновение уже других обязательств – налоговых – в статье 413 ГК РФ привязано к объективному обстоятельству (совпадение должника и кредитора в одном лице), тогда как статья 410 ГК РФ апеллирует уже к субъективному фактору (наличие заявления от одной из сторон). Поясним эту мысль подробнее.

Согласно статье 413 ГК РФ,

ЕСЛИ

ТО

Согласно же статье 410 ГК РФ, возможны два сценария развития событий.

Первый вариант

Второй вариант

ЕСЛИ

ЕСЛИ

организация имеет два договора поставок с контрагентом, согласно одному из которых она является поставщиком, а согласно другому – покупателем;

организация выполняет все свои обязательства по этим договорам, документирует это счетами-фактурами и товарно-транспортными накладными и далее отражает в предусмотренных законодательством бухгалтерских регистрах, как то: журналы регистрации счетов-фактур полученных и выставленных, книги продаж и покупок;

контрагент организации по заключенным договорам также выполняет все свои обязательства по заключенным договорам, документирует это счетами-фактурами и товарно-транспортными накладными и далее отражает в предусмотренных законодательством вторичных бухгалтерских регистрах, как то: журналы регистрации счетов-фактур полученных и выставленных, книги продаж и покупок;

есть письменное заявление о проведении зачета одной из сторон и, кроме того, есть независимое подтверждение о том, что другая сторона знает о существовании этого заявления,

ни с одной из сторон еще не составлено письменного заявления о проведении зачета;

или же есть заявление одной из сторон, но нет независимого подтверждения о том, что другая сторона в курсе о существовании этого заявления;

или же есть тайный сговор сторон не заключать письменных соглашений о проведении зачета,

ТО

ТО

имеют место взаимно погашающиеся обязательства в виде дебиторской и кредиторской задолженности (в сумме, равной меньшей из двух задолженностей);

следовательно, организация и ее контрагент приобретают право считать, что их обязательства друг перед другом прекращаются (в сумме, равной меньшей из двух задолженностей);

в налоговой плоскости этот зачет означает, что у организации и ее контрагента одновременно возникает оплаченная отгрузка, и соответственно появляется налоговая база и определяемые ей налоговые обязательства (конечно, тогда, если организация и ее контрагент работают «по оплате»).

организация и ее контрагент не имеют права считать, что их обязательства друг перед другом прекращаются (в сумме, равной меньшей из двух задолженностей – дебиторской и кредиторской);

никто – ни организация, ни ее контрагент – не имеют оплаченной отгрузки, зато у обеих сторон есть взаимные дебиторская и кредиторская задолженности;

соответственно ни у одной из сторон нет ни налоговой базы, ни вытекающих из нее налоговых обязательств (конечно, только в том случае, если организация и ее контрагент работают «по оплате»).

Таким образом, в соответствии со статьей 413 ГК РФ налоговые обязательства объективно (безусловно) возникают у двух хозяйствующих субъектов в тот же самый момент, когда у них возникают взаимно погашающиеся обязательства (дебиторская и кредиторская задолженности друг перед другом).

В то же время наличие взаимно погашающихся обязательств у двух хозяйствующих субъектов, согласно статье 410 ГК РФ, еще не является основанием для того, чтобы говорить о безусловном прекращении этих обязательств и соответственно возникновении налоговых обязательств. Допускаемая статьей 410 ГК РФ возможность принятия хозяйствующими субъектами произвольного, только от них зависящего решения – или составить письменное соглашение и провести зачет, или не составить его и соответственно не проводить зачета взаимных требований – чревата скрытой опасностью налоговых злоупотреблений. Недобросовестный или, скорее, лукавый налогоплательщик может воспользоваться данной статьей как предлогом для различного рода инсинуаций по договорно-правовым отношениям и налоговым обязательствам, вытекающим из этих отношений (не случайно во втором варианте в части «ЕСЛИ» в последнем пункте упоминается о тайном сговоре сторон как возможном пути уклонения от налоговых обязательств).

Понятно, что налоговые органы и арбитражные суды должны помнить об этом и при выяснении вопроса о том, был ли зачет между двумя хозяйствующими субъектами, и соответственно возникали ли у них налоговые обязательства, должны руководствоваться статьей 413 ГК РФ, апеллирующей к объективному фактору (совпадение должника и кредитора в одном лице), а вовсе не статьей 410 ГК РФ, допускающей субъективный момент в оценке ситуации (наличие заявления одной из сторон).

Самое удивительное, что порой арбитражные суды все же не идут безоговорочно на поводу субъективизма статьи 410 ГК РФ, а пытаются усмотреть во взаимозачетных операциях некую объективную логику экономического бытия. Приведу один такой уникальный пример.

ФАС Волго-Вятского округа рассматривал дело, в которой сведущий в тонкостях Гражданского кодекса налогоплательщик, апеллируя к статье 410 ГК РФ, лукаво доказывал, что он вправе не платить налоги, если имеют место встречные поставки, но при этом не составлено письменное соглашение о проведении взаимозачета. И вот что решил ФАС Волго-Вятского округа: "Согласно статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. Статьей 486 Кодекса определено, что покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли - продажи и не вытекает из существа обязательства. Вывод суда апелляционной инстанции о наличии обязанности истца учесть встречную поставку товара как погашение дебиторской задолженности при отсутствии в договоре от 01.03.99 № 40 соглашения о сроке оплаты товаров названным нормам не противоречит. При этом следует иметь в виду, что бухгалтерский учет служит для сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе обязательствах и организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Поэтому основанием для внесения учетной записи является не факт составления того или иного документа, а факт совершения хозяйственной операции. На основании вышеизложенного Федеральный арбитражный суд Волго - Вятского округа считает, что Арбитражным судом Нижегородской области нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не установлено" [Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа. Постановление кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 15 октября 2001 года. Дело № А43-2056/2001-16-57 ].

Как видим, сначала ФАС Волго-Вятского округа вынужденно излагает статью 410 ГК РФ, поскольку ясно, что при решении вопроса о взаимозачетах он просто был ОБЯЗАН вспомнить об этой статье. Однако далее арбитражный суд, в стремлении отстоять законные налоговые интересы государства, апеллирует к здравому смыслу, тем самым фактически игнорируя статью 410 ГК РФ.

Но ФАС мог бы не путаться сам и не запутывать других, занимаясь этим странным и абсолютно ненужным словесным жонглированием. С его стороны было бы достаточно произнести одну-единственную фразу. Она звучала бы так: "Обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице", – поскольку суть доказательства ФАС свелась в итоге именно к этому, воплотившись в следующей фразе – по сути правильной, но по форме весьма наивной: "…основанием для внесения учетной записи является не факт составления того или иного документа, а факт совершения хозяйственной операции".

Далее, мы хотели бы отметить, что к статье 410 ГК РФ может проснуться самый живой интерес на волне малого предпринимательства, поднятого главой 26.2 НК РФ.

Как показывают прогнозы, интерес к этой системе налогообложения могут проявить до 20% от общего числа предпринимателей. А это значит, что число организаций, не являющихся плательщиками НДС и соответственно выставляющих счета-фактуры без НДС, может существенно увеличиться. В свою очередь, многие предприятия, которые не перейдут на упрощенную систему налогообложения, но при этом будут иметь договорные отношения с организациями, которые перешли на эту систему, потеряют право на возмещение входного НДС, оставшись при этом его плательщиками.

Что это значит?

Допустим, есть два хозяйствующих субъекта, один из которых платит налоги в соответствии с общеустановленной системой налогообложения, а другой применяет упрощенную систему налогообложения. Пусть, далее, они заключили два договора, в соответствии с которыми обязуются осуществлять встречные поставки. Наконец, налогоплательщик, находящийся на общеустановленной системе налогообложения, работает " по оплате" .

В этой ситуации обоим партнерам – как плательщику НДС, так и находящемуся на упрощенной системе налогообложения – будет весьма выгодно осуществлять встречные поставки в рамках заключенных договоров, но … не оформлять взаимозачеты в письменной форме, как этого требует статья 410 ГК РФ. Но поскольку не будет письменного соглашения о взаимозачете, то, очевидно, не будет и прекращения обязательств, будет отсутствовать налоговая база, и соответственно не возникнут налоговые обязательства.

Для организации – плательщика НДС не нужно платить односторонний НДС, поскольку право на возмещение входного НДС она теряет уже в силу юридического статуса партнера (в счетах последнего не выделяется НДС). Для организации, применяющей упрощенную систему налогообложения и работающей, согласно статье 346.17 главы 26.2 НК РФ, по кассовому методу, не будет оплаченной выручки – а значит, уменьшится налог, если в качестве налоговой базы выступают денежные доходы, или же организация ухитряется платить минимальный налог в соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 главы 26.2 НК РФ (а что будут ухитряться – сомневаться не стоит: менталитет обязывает).

Таким бесхитростным способом хозяйствующие субъекты могут вполне законно тянуть с уплатой налогов сколь угодно долго. Более того, через три года, тоже предварительно сговорившись, они из чистого любопытства и лукавства могут списать взаимные дебиторские и кредиторские задолженности под предлогом истечения срока исковой давности в соответствии со статьей 196 ГК РФ.

Конечно, при желании это можно было бы даже считать налоговой оптимизацией. Но не обойдется ли для бюджета либерализм статьи 410 ГК РФ слишком дорого?

В заключение наши предложения:

Кроме того, в Гражданский кодекс не мешало бы включить специальную статью, которая, на манер пункта 7 статьи 3 НК РФ, регулировала бы случаи, когда какое-либо положение Гражданского кодекса противоречит другому положению из этого же нормативного собрания.

Контактный телефон:
(82147) 4-90-31
Игнатов Александр Владимирович


Copyright © 1994-2016 ООО "К-Пресс"